Все о таре. Часть II. Возвратная

О таре возвратной

Сидоренко Л. Все о таре. Часть II. Возвратная // Бухгалтерия . . 7 мая 2001 (№ 19/1) . С. 26-30

Продолжение. Начало в №17/1 (432), прим. ред.

Нормативная база

Закон о прибыли

Закон Украины ?О налогообложении прибыли предприятий? (в редакции Закона от 2205.97 г. № 283/97-ВР, с изменениями и дополнениями)

Закон об НДС

Закон Украины от 030497 г № 168/97-ВР ?О налоге на добавленную стоимость?, с изменениями и дополнениями

Порядок № 165

Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом ГНАУ от 300597 г. № 165, зарегистрированным в Минюсте Украины 23.06.97 г. № 233/2037, с изменениями и дополнениями

Порядок № 124

Порядок ведения учета прироста (убыли) балансовой стоимости покупных товаров (кроме активов, подлежащих амортизации, ценных бумаг и деривативов), материалов, сырья (топлива), комплектующих изделий и полуфабрикатов на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции (в том числе малоценных предметов на складах), утвержденный приказом Минфина Украины от 11.06.98 г. № 124, зарегистрированным в Минюсте Украины 03.0798 г. № 417/2857

Правила № 15

Правила применения, оборота и возврата средств упаковки многоразового использования на Украине и Правила повторного использования деревянной, картонной тары и бумажных мешков на Украине, утвержденные приказом Министерства государственных ресурсов Украины от 16.06.92 г. № 15, с изменениями и дополнениями

План счетов

План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденный приказом Минфина Украины от 30.11.99 г. № 291, зарегистрированным в Минюсте Украины 21.12.99 г № 892/4185

Инструкция № 291

Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина Украины от 30.11.99 г, № 291, зарегистрированным в Минюсте Украины 21.12.99 г № 893/4186

Тара многоразового использования считается возвратной, если она определена таковой в договоре на поставку продукции или купли-продажи товара и соблюдены сроки и условия ее возврата поставщику или продавцу.

За некоторые виды возвратной тары, поставляемой с продукцией или товаром, поставщик взимает с покупателя залог, преимущественно в денежном выражении, который возвращает ему после получения пустой тары. Такая тара называется залоговой.

Большинство предприятий, осуществляя операции по продаже товаров в залоговой таре, пользуются схемой их отгрузки на условиях предварительной оплаты. В стоимость приобретенной партии товара включается залоговая цена тары, а стоимость тары, возвращаемой поставщику, вычитается из стоимости следующей партии поставленных товаров. При этом поставщик требует от своих постоянных покупателей, чтобы количество возвращенной тары было равно количеству тары под новой партией товара. Проиллюстрируем это на примере.

Пример 1. Оптовая торговля. Предприятие - поставщик.

Оптовое предприятие получило предоплату от покупателя в сумме 18000 грн. и осуществило поставку оплаченного товара двумя равными партиями. Товар отгружался в возвратной залоговой таре ? по 1000 ящиков под каждой партией товара. Сумма залога ? 4000 грн. за 1000 ящиков. Тару под второй партией товара покупатель возвратил с опозданием, за что уплатил штраф в размере 500 грн.

Бухгалтерские записи у предприятия-продавца представлены в таблице 1.

Таблица 1

№

п/п

Содержание записи

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Дебет

Кредит

Сумма, грн.

ВД

ВР

А

Б

В

Г

Д

Е

1 Получена предоплата от покупателя за товар

311

681 18000,00

15000,00

?

2

Отражены обязательства по НДС в сумме предоплаты (18000 : 6)

643

641 3000,00

?

3

Получен залог за тару (1000 шт. ящиков) на текущий счет

311

685 4000,00

?

4

Сумма взятого залога отражена на забалансовом счете

06 ?

4000,00

?

5 Отгружена покупателю первая партия товара

361

702 9000,00

?

6

Отражены налоговые обязательства по НДС в стоимости отгруженного товара (9000 : 6)

702

643 1500,00

?

7

Списана себестоимость первой партии отгруженного товара

902

281 5000,00

?

8

Отражена стоимость залоговой тары ? ящиков, переданных покупателю, в которых отгружена первая партия товара*

2842

2841

4000,00

?

9

Закрыты расчеты по авансам на сумму поставленной партии товара

681

361 9000,00

?

10 Отгружена покупателю вторая партия товара

361

702 9000,00

?

11

Отражены налоговые обязательства по НДС в стоимости поставленного товара (9000 : 6)

702

643 1500,00

?

12

Отражена стоимость залоговой тары ? ящиков, переданных покупателю, в которых отгружена вторая партия товара*

2842

2841

4000,00

?

13

Закрыты расчеты по авансам на сумму поставленной партии товара

681

361 9000,00

?

14

Возвращена залоговая тара из первой партии (1000 шт. ящиков)

2841

2842

4000,00

?

15

Списана себестоимость второй партии отгруженного товара

902

281 5200,00

?

16

Возвращена с опозданием залоговая тара (1000 шт. ящиков), в которой была отгружена вторая партия товара

2841

2842

4000,00

?

17

Получен штраф от покупателя за просрочку возврата тары

311

715 500,00

?

18 Возвращена покупателю сумма залога

685

311 4000,00

?

19

Списана с забалансового учета сумма возвращенного залога

?

06 4000,00

?

*Так как в действующих Плане счетов и Инструкции № 291 бухгалтерский учет тары под товарами, в том числе и возвратной (залоговой), предусматривается вести на субсчете 284 без дальнейшего выделения субсчетов, в целях улучшения собственного труда и отслеживания в учете движения возвратной (залоговой) тары предлагаем выделить на счете 284 следующие субсчета второго порядка: ? 2841 ? возвратная (залоговая) тара под товаром на складе; ? 2842 ? возвратная (залоговая) тара под товаром отгруженным. Аналогично выделяются субсчета и по 204 счету. Можно также, исходя из специфики деятельности каждого из предприятий, выделить на отдельных субсчетах тару под товаром невозвратную и другие виды тары.

Покупатель данный вид тары учитывает на забалансовом счете 02 ?Акты на ответственном хранении?, субсчет023 ?Материальные ценности на ответственном хранении?.

Осуществляя налоговый учет, необходимо помнить, что при передаче возвратной (залоговой) тары покупателю одновременно с товаром право собственности на нее не переходит. Потому такую передачу невозможно классифицировать как продажу товаров (согласно п. 1.31 Закона о прибыли). Таким образом, в налоговом учете на стоимость такой тары у продавца не увеличиваются валовые доходы, а у покупателя ? валовые расходы.

В соответствии с требованиями п. 14 Порядка № 165 в раздел III налоговой накладной вносятся данные о возвратной (залоговой) таре. При этом ее стоимость определяется в контракте как возвратная (залоговая) и не включается в базу налогообложения для НДС (п.4.6 Закона об НДС), а показывается в графе 11 как общая сумма денежных средств, подлежащих уплате.

При нарушении сроков возврата тары, определенных Правилами № 15 и контрактом, стоимость такой тары в течение срока исковой давности включается в базу налогообложения для НДС покупателя согласно п.4.6 Закона об НДС. Право на налоговый кредит в таком случае отсутствует (ведь в налоговой накладной тара является возвратной и не включается в базу обложения НДС).

Рассмотрим отражение операции по получению товара (продукции) в возвратной (залоговой) таре в бухгалтерском учете покупателя, используя исходные данные примера 1.

Пример 2. Оптовая торговля. Предприятие - покупатель.

Таблица 2

№ п/п

Содержание записи

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Дебет

Кредит

Сумма, грн.

ВД

ВР

А

Б

В

Г

Д

Е

1 Перечислена предоплата поставщику за товар

371

311 18000,00

?

15000,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС в сумме предоплаты (18000 ? 6)

641

644 3000,00

?

3 Перечислен залог за тару? 1000 шт. ящиков

377

311 4000,00

?

4 Оприходована первая партия товара

281

631 7500,00

?

5

Зачислена сумма налогового кредита по первой партии товара

644

631 1500,00

?

6

Ящики как залоговая тара приняты на ответственное хранение ? 1000 шт.

023 ?

4000,00

?

7

Закрыты расчеты по предоплате на стоимость первой партии товара

631

371 9000,00

?

8 Оприходована вторая партия товара

281

631 7500,00

?

9

Зачислена сумма налогового кредита по второй партии

644

631 1500,00

?

10

Залоговая тара принята на ответственное хранение ? 1000 шт.

023 ?

4000,00

?

11 Возвращена залоговая тара по первой партии

?

023 4000,00

?

12

Возвращена с опозданием тара по второй партии

?

023 4000,00

?

13

Начислен НДС на стоимость возвращенной с просрочкой тары (п.4.6 Закона об НДС) (4000 х 20%)

84

641 800,00

949

84 800,00

?

14 Перечислен поставщику штраф за просрочку

84

311 500,00

?

948

84 500,00

?

15 Получен от поставщика возвратный залог

311

377 4000,00

?

16 Закрыты расчеты по предоплате

631

371 9000,00

?

За нарушение сроков возврата тары поставщик может взыскивать с покупателя штраф (пеню) (например, в процентах к стоимости невозвращенной тары за каждый день просрочки), который должен быть обусловлен договором. При возврате пустой тары покупателем у последнего согласно таким условиям договора возникает не только обязательство по НДС по таре, но и обязательство уплатить пеню, в случае получения которой у поставщика возникает валовой доход на сумму пени (абзац шестой пп.4.1.6 Закона о прибыли), а у покупателя перечисленная сумма не включается в состав валовых расходов (пп.5.3.5 Закона о прибыли). В объект обложения НДС сумма пени (штрафа) не включается.

Описанные операции с тарой графически представлены на схемах 1 и 2.

Данная схема невключения стоимости тары в валовые доходы (расходы) и базу обложения НДС не касается случаев, когда стоимость возвратной тары входит в договорную цену товаров, под которыми она поставляется, или когда тара сама является предметом купли-продажи, то есть превращается в товар. При этом право собственности на такую тару переходит к покупателю. Стоимость данной тары увеличит как валовые доходы и налоговое обязательство по НДС ее продавца, так и валовые расходы и налоговый кредит ее покупателя. Данная схема получила развитие при операциях с тарой предприятий-производителей. Необходимо также отметить, что на каком бы из счетов (204 или 284) ни учитывалась тара у собственника, ее стоимость в конце отчетного периода будет влиять на расчеты прироста (убыли) балансовой стоимости покупных товаров, материалов и др. в соответствии с требованиями Порядка № 124.

Рассмотрим схему 3.

Предприятие ? производитель продукции осуществляет ее затаривание собственными силами, для чего покупает тару у предприятия ? производителя тары, то есть данная тара переходит в собственность о